საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტის გამოყენების თაობაზე

1. საჯარო გადაწყვეტილების რეგულირების სფერო

საჯარო გადაწყვეტილება განმარტავს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათის გამოყენების საკითხს, თუ ხორციელდება:

ა) დაკლული ცხოველის მიწოდება;

ბ) გამოშიგნული (ახალი), ცოცხალი, გაცივებული ან გაყინული თევზის მიწოდება;

გ) იმპორტირებული ბიოლოგიური აქტივის ბიოლოგიური ტრანსფორმაციის შედეგად მიღებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის მიწოდება;

დ) სოფლის მეურნეობის პროდუქციის შეფუთული/დაფასოებული სახით მიწოდება.

2. საჯარო გადაწყვეტილების დასაბუთება და სამართლებრივი საფუძვლები

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (შემდგომში – სსკ) 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ჩათვლის უფლებით დამატებული ღირებულების გადასახადისგან (შემდგომში – დღგ) გათავისუფლებულია, საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის (გარდა საგარეო-ეკონომიკური საქმიანობის ეროვნული სასაქონლო ნომენკლატურის 0407 11 000 00 და 0407 21 000 00 კოდებში მითითებული საქონლისა (კვერცხისა) და 0207 11 სუბპოზიციაში მითითებული საქონლისა (შინაური ქათამი აუქნელი, ახალი ან გაცივებული)) მიწოდება მის სამრეწველო გადამუშავებამდე (სასაქონლო კოდის შეცვლამდე).

აღნიშნული საკანონმდებლო ნორმის შინაარსიდან გამომდინარე, პირი, რომელიც ახორციელებს სოფლის მეურნეობის პროდუქციის მიწოდებას, სარგებლობს საგადასახადო შეღავათით, თუ მიწოდებული სოფლის მეურნეობის პროდუქცია წარმოებულია საქართველოში და ამ პროდუქციის მიწოდება ხორციელდება მის სამრეწველო გადამუშავებამდე (სასაქონლო კოდის შეცვლამდე).

სსკ-ის მე-8 მუხლის 6² ნაწილის თანახმად, სოფლის მეურნეობის პროდუქცია არის სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობიდან მიღებული პროდუქტი. ამასთანავე, სოფლის მეურნეობის პროდუქციის სამრეწველო გადამუშავებად არ ითვლება ბიოლოგიური ტრანსფორმაციის შედეგად სასაქონლო კოდის შეცვლა, აგრეთვე ბიოლოგიური აქტივიდან ნაყოფის მიღება (პროდუქციის მოცილება ან ბიოლოგიური აქტივის სიცოცხლის პროცესის შეწყვეტა).

სსკ-ის მე-8 მუხლის 6¹ ნაწილის თანახმად, სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობა არის ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტი (შემდგომში – ბასს) 41-ით გათვალისწინებული საქმიანობა.

ბასს 41-ის მიხედვით, სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობა არის საწარმოს მიერ ბიოლოგიური აქტივების ტრანსფორმაციისა და ნაყოფის მიღების მართვა გაყიდვის მიზნით, ან სოფლის მეურნეობის პროდუქციად ან დამატებით ბიოლოგიურ აქტივებად გარდაქმნის მიზნით.

ბასს 41 ასევე განმარტავს, რომ ბიოლოგიურ აქტივს წარმოადგენს ცხოველი ან მცენარე, ხოლო ბიოლოგიური ტრანსფორმაცია მოიცავს ზრდას, დეგენერაციას, წარმოებას და გამრავლებას, რაც იწვევს ბიოლოგიური აქტივების ხარისხობრივ ან რაოდენობრივ ცვლილებებს. ამასთანავე, ნაყოფის მიღება არის ბიოლოგიური აქტივიდან პროდუქციის მოცილება ან აქტივის სიცოცხლის პროცესის შეწყვეტა.

გასათვალისწინებელია, რომ სსკ-ის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტით დადგენილი საგადასახადო შეღავათი ვრცელდება მხოლოდ საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის მიწოდებაზე, მის სამრეწველო გადამუშავებამდე, რაც გულისხმობს, რომ საქონლის მიწოდება უნდა განხორციელდეს შესაბამისი პროდუქტის სასაქონლო კოდის შეცვლამდე. ამასთანავე, ხსენებული საგადასახადო შეღავათის მიზნისთვის, მხედველობაში არ მიიღება სასაქონლო კოდის შეცვლა, რომელიც განპირობებულია სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობის ფარგლებში განხორციელებული პროცესებით, კერძოდ, ბიოლოგიური აქტივის ტრანსფორმაციით ან ბიოლოგიური აქტივიდან ნაყოფის მიღებით (პროდუქციის მოცილებით ან ბიოლოგიური აქტივის სიცოცხლის პროცესის შეწყვეტით).

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით:

ა) დაკლული ცხოველის მიწოდებასთან დაკავშირებით, აღსანიშნავია, რომ ბიოლოგიური აქტივის სიცოცხლის პროცესის შეწყვეტა არის ბიოლოგიური აქტივიდან ნაყოფის მიღების ერთ-ერთი შემთხვევა. თავის მხრივ, ნაყოფის მიღება წარმოადგენს სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობის ერთ-ერთ შედეგს.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, ცხოველის, როგორც ბიოლოგიური აქტივის, სიცოცხლის პროცესის შეწყვეტით მიღებული პროდუქცია განიხილება სოფლის მეურნეობის პროდუქციად და მის მიწოდებაზე ვრცელდება სსკ-ის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათი.

ბ) გამოშიგნული (ახალი), ცოცხალი, გაცივებული ან გაყინული თევზის მიწოდებასთან დაკავშირებით, აღსანიშნავია, რომ ბასს 41-ის შესაბამისად, სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობა მოიცავს ასევე აკვაკულტურასაც, მათ შორის, თევზის მოშენებას. შესაბამისად, გამოშიგნული თევზი წარმოადგენს ბიოლოგიური აქტივის სიცოცხლის პროცესის შეწყვეტის (ნაყოფის მიღება) შედეგად მის სამრეწველო გადამუშავებამდე (სასაქონლო კოდის შეცვლამდე) მიღებულ პროდუქტს. ამდენად, გამოშიგნული (ახალი) თევზის მიწოდება სსკ-ის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გათავისუფლებულია დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით.

რაც შეეხება გაცივებული/გაყინული თევზის მიწოდებისას სსკ-ის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათის გავრცელების საკითხს, აღსანიშნავია, რომ სეს ესნ-ის შესაბამისად, ცოცხალ, გაცივებულ და გაყინულ თევზს მინიჭებული აქვს შემდეგი სეს ესნ კოდები:

• 0301 პოზიცია – ცოცხალი თევზი;
• 0302 პოზიცია – თევზი ახალი ან გაცივებული, თევზის ფილესა და 0304 სასაქონლო პოზიციის თევზის სხვა ხორცის გამოკლებით;
• 0303 პოზიცია – თევზი გაყინული, თევზის ფილეს და 0304 სასაქონლო პოზიციის თევზის ხორცის გამოკლებით.

სეს ესნ გაცივებული თევზისა და ახალი თევზის კლასიფიცირებას ახდენს ერთ სასაქონლო კოდში. გაცივებულ თევზს, მინიჭებული აქვს იგივე სასაქონლო კოდი, რაც ახალ თევზს. ამასთანავე, ახალი თევზი წარმოადგენს ცოცხალი თევზის სიცოცხლის პროცესის შეწყვეტის შედეგად მიღებულ პროდუქტს.

ამდენად, გაცივებული თევზი, ცოცხალი თევზის მსგავსად, წარმოადგენს ბიოლოგიური აქტივის სიცოცხლის პროცესის შეწყვეტის შედეგად მიღებულ პროდუქტს სამრეწველო გადამუშავებამდე და მის მიწოდებაზე ვრცელდება სსკ-ის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათი.

ამასთანავე, სსკ-ის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის ,,უ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული შეღავათი არ ვრცელდება გაყინული თევზის მიწოდებაზე, რადგან ეს პროდუქტი მიიღება სამრეწველო გადამუშავების შედეგად (იცვლება სასაქონლო კოდი).

გ) იმპორტირებული ბიოლოგიური აქტივის ბიოლოგიური ტრანსფორმაციის შედეგად მიღებული სოფლის მეურნეობის პროდუქტის მიწოდებასთან დაკავშირებით, გასათვალისწინებელია, რომ ბასს 41-ის მიხედვით, სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობა მოიცავს სხვადასხვა საქმიანობას, მაგალითად: პირუტყვის მოშენება, ტყის გაშენება, ერთწლიანი ან მრავალწლიანი კულტურის მოყვანა, ხეხილის ბაღებისა და პლანტაციების გაშენება, ყვავილების მოშენება, აკვაკულტურა (მათ შორის, თევზის მოშენება), თუმცა ამ სხვადასხვა საქმიანობას გარკვეული საერთო მახასიათებლები აქვს:

ა) ცვლილების უნარი – ცოცხალ ცხოველებსა და მცენარეებს აქვთ ბიოლოგიური ტრანსფორმაციის უნარი;

ბ) ცვლილების მართვა – მართვა ხელს უწყობს ბიოლოგიურ ტრანსფორმაციას იმ პირობების გაუმჯობესების, ან მინიმუმ სტაბილიზაციის მეშვეობით, რომელიც აუცილებელია პროცესის მოხდენისათვის (მაგალითად, კვების, ტენიანობის, ტემპერატურის, ნაყოფიერების ან სინათლის). ამგვარი მართვა სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობას განასხვავებს სხვა საქმიანობისაგან. მაგალითად, პროდუქციის მიღება უმართვადი წყაროებიდან (როგორიცაა ოკეანეში თევზჭერა და ტყის გაჩეხვა) არ არის სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობა;

გ) ცვლილების შეფასება – ბუნებრივი ტრანსფორმაციით ან ნაყოფის მიღებით გამოწვეული ხარისხობრივი ან რაოდენობრივი ცვლილება შეფასებადი და კონტროლირებადია რუტინული მმართველობითი ფუნქციით.

ბასს 41-ის მე-7 პუნქტის შესაბამისად, ბიოლოგიური ტრანსფორმაციით მიიღება შემდეგი ტიპის შედეგები:

„ა) აქტივის ცვლილება, რაც განპირობებულია: (1) ზრდით (ცხოველის ან მცენარის რაოდენობის ან ხარისხის ზრდა); (2) დეგენერაციით (ცხოველის ან მცენარის რაოდენობის შემცირება); ან (3) გამრავლებით (ცოცხალი ცხოველის ან მცენარის ნამატის წარმოქმნა); ან

ბ) სოფლის მეურნეობის პროდუქციის წარმოება, მაგალითად: ჩაის ფოთოლი, მატყლი, რძე და სხვა.”.

ამდენად, სოფლის მეურნეობის პროდუქცია არის პროდუქცია, რომელიც მიიღება ნებისმიერი ბიოლოგიური აქტივის ტრანსფორმაციისა და ნაყოფის მიღების მართვის საქმიანობის შედეგად.

საგულისხმოა, რომ სსკ-ის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტით დადგენილი საგადასახადო შეღავათი ვრცელდება მხოლოდ საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის მიწოდებაზე მის სამრეწველო გადამუშავებამდე, რაც გულისხმობს, რომ მიწოდება უნდა განხორციელდეს შესაბამისი პროდუქტის სასაქონლო კოდის შეცვლამდე, ხოლო კოდის შეცვლა უნდა მოხდეს პროდუქციის გადამუშავების შედეგად. შესაბამისად, აღნიშნული საგადასახადო შეღავათის მიზნისთვის, მხედველობაში არ მიიღება სასაქონლო კოდის შეცვლა, რომელიც განპირობებულია სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობის ფარგლებში განხორციელებული პროცესებით, კერძოდ, ბიოლოგიური აქტივის ტრანსფორმაციით ან ბიოლოგიური აქტივიდან ნაყოფის მიღებით (პროდუქციის მოცილებით ან ბიოლოგიური აქტივის სიცოცხლის პროცესის შეწყვეტით).

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, საქართველოში წარმოებულ სოფლის მეურნეობის პროდუქციად მიიჩნევა საქართველოში განხორციელებული სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობის შედეგად მიღებული პროდუქტი, კერძოდ, ბიოლოგიური აქტივის საქართველოში განხორციელებული ბიოლოგიური ტრანსფორმაციის, ასევე, მისგან პროდუქციის მოცილების ან მისი სიცოცხლის პროცესის შეწყვეტის მართვის შედეგად მიღებული პროდუქტი.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, სსკ-ის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის ,,უ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათი, მისი სარგებლობისთვის კანონმდებლობით დადგენილი კრიტერიუმების გათვალისწინებით, გავრცელდება იმპორტირებული ბიოლოგიური აქტივის საქართველოში განხორციელებული ბიოლოგიური ტრანსფორმაციის შედეგად მიღებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის მიწოდებაზე.

დ) სოფლის მეურნეობის პროდუქციის შეფუთული/დაფასოებული სახით მიწოდებასთან დაკავშირებით აღსანიშნავია, რომ სსკ-ის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათი ვრცელდება მხოლოდ საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის მიწოდებაზე მის სამრეწველო გადამუშავებამდე, რაც გულისხმობს, რომ მიწოდება უნდა განხორციელდეს შესაბამისი პროდუქტის სასაქონლო კოდის შეცვლამდე. ამასთანავე, სასაქონლო კოდი იცვლება პროდუქციის გადამუშავების შედეგად.

საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის შეფუთვა/დაფასოება, როდესაც შესაფუთი მასალა ძირითადი ოპერაციის – პროდუქციის მიწოდების მიმართ დამხმარე ხასიათს ატარებს, არ განიხილება სამრეწველო გადამუშავებად სსკ-ის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტის მიზნისთვის.

შესაბამისად, საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის შეფუთული/დაფასოებული სახით (როგორც ინდივიდუალურად, ასევე რამდენიმე სახის პროდუქტის ერთად) მიწოდება ჩათვლის უფლებით თავისუფლდება დღგ-ისაგან.

3. გადაწყვეტილება

1. სსკ-ის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით გათავისუფლებულია:

ა) ცხოველის, როგორც ბიოლოგიური აქტივის, სიცოცხლის პროცესის შეწყვეტით მიღებული პროდუქციის (დაკლული ცხოველი) მიწოდება;

ბ) გამოშიგნული (ახალი), ცოცხალი ან გაცივებული თევზის (სეს ესნ-ის 0301 და 0302 პოზიციები) მიწოდება;

გ) იმპორტირებული ბიოლოგიური აქტივის საქართველოში განხორციელებული ბიოლოგიური ტრანსფორმაციის შედეგად მიღებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის მიწოდება, მის სამრეწველო გადამუშავებამდე;

დ) საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის (მის სამრეწველო გადამუშავებამდე) შეფუთული/დაფასოებული სახით (მათ შორის, რამდენიმე სახის პროდუქტის ერთად) მიწოდება.

2. სსკ-ის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათი არ ვრცელდება გაყინული თევზის (სეს ესნ-ის 0303) მიწოდებაზე.

მუხლი 2. საჯარო გადაწყვეტილება ამოქმედდეს გამოქვეყნებისთანავე.

მინისტრი                                                                                                     ლაშა ხუციშვილი